Uttalande om tillämpning av s.k. inkuranstrappa
Allmänna råd (BFNAR 2001:4)
beslutade den 10 december 2001.
Bokföringsnämnden meddelar följande allmänna råd om
tillämpning av s.k. inkuranstrappa.
Varulagervärdering som innefattar schablonmässig bestämning av
övertalighet är förenlig med god redovisningssed under förutsättning
att det föreligger ett tillförlitligt underlag för inkuransbedömningen
samt att tillämpningen av schablonmetoden är konsekvent och kan antas ge
ungefär samma värde som en motsvarande individuell bedömning. Om en
inkuranstrappa är gemensam för en hel koncern måste det föreligga ett
underlag som visar att denna ger ett rimligt resultat när den tillämpas i
det enskilda bolaget.
Motivering
Frågan
Den fråga som behandlas i det allmänna rådet är om
och i så fall under vilka förutsättningar det är förenligt med god
redovisningssed att använda en s.k. inkuranstrappa vid varulagervärdering.
Inkuranstrappor används i redovisningen som ett
hjälpmedel för att bedöma vilken minskning i varulagrets värde som skett
till följd av andra faktorer än fysiska defekter (ekonomisk inkurans).
Inkuranstrapporna kan vara utformade på olika sätt. I en inkuranstrappa
kan t.ex. anges att lagertillgångar av ett visst slag skall skrivas ned
till noll kronor om inget uttag skett ur lagret under en viss tid eller att
en viss procentuell nedskrivning skall ske om den utgående balansen uppgår
till ett högre belopp än värdet av förbrukningen av en artikel under en
viss tidsperiod.
Gällande rätt m.m.
Enligt 4 kap. 9 årsredovisningslagen (1995:1554;
ÅRL) skall varulager värderas enligt lägsta värdets princip. Det
innebär att värdet på lagret skall tas upp till det lägsta av
anskaffningsvärdet och det verkliga värdet. Med verkligt värde avses
normalt försäljningsvärdet efter avdrag för beräknad
försäljningskostnad. Om det föreligger särskilda skäl får det verkliga
värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med
avdrag för inkurans, eller annat värde som är förenligt med god
redovisningssed och ger en rättsvisande bild av företagets ställning och
resultat.
Redovisningsrådet har i rekommendationen RR 2 Varulager
uttalat bl.a. följande om inkurans. "För inkuranta varor måste
försäljningspriset beräknas på basis av det nedsatta försäljningspris,
till vilket de kan bedömas bli realiserade. Detta gäller även om
inkuransen är förorsakad av övertalighet. Vid övertalighet föreligger
ofta svårigheter att beräkna ett verkligt värde. Inom företaget
utarbetade konsekvent tillämpade schablonberäkningsmetoder kan då av
praktiska skäl behöva tillgripas".
BFN har i sin vägledning Redovisning av varulager,
vilken utgivits år 2000, angivit följande. "Vid övertalighet är det
ofta svårt att beräkna ett verkligt värde. Generellt måste underlaget
för värdering av denna inkurans vara tillförlitligt. Underlaget kan t.ex.
bestå av försäljnings- och lagerstatistik och uppgjorda
försäljningsplaner. Trots detta kan företaget i undantagsfall efter en
bedömning i det enskilda fallet använda väl underbyggda schablonmässiga
kollektiva inkuransbedömningar grundade på försäljningsvärden".
Vägledningen ansluter i denna del nära till vad BFN uttalade i ett
brevsvar år 1989 (Dnr 76 1/88).
Bedömning
ÅRL utgår från att värderingen av varulager som
huvudregel sker individuellt för varje vara (post för post). På grund av
bl.a. den stora mängden artiklar är det i praktiken ofta omöjligt att
upprätthålla kravet på individuell värdering. Lagen accepterar därför
i viss utsträckning en kollektiv värdering av lagret och att
schabloniserade metoder kommer till användning för vissa moment i
lagervärderingen. En inkuranstrappa är ett exempel på en schabloniserad
metod som används i praxis.
Med inkurans avses en minskning i en lagertillgångs
värde. Värdenedgången kan bero på exempelvis fysiska defekter eller
övertalighet. Vid övertalighet finns det ett särskilt behov av att
använda sig av schabloniserade metoder för varulagervärdering, eftersom
det i regel inte går att identifiera de enskilda tillgångar som inte
kommer att kunna säljas eller användas i produktionen.
Enligt BFNs mening finns det i princip inget att invända
mot att ett företag tillämpar en schabloniserad metod för att fastställa
övertalighet. Att nedskrivning skall ske av inkuranta varor följer av
försiktighetsprincipen och en sådan nedskrivning är därför ett
företags skyldighet likväl som dess rättighet.
En schablonmässig bestämning av ett varulagers värde är emellertid, som
framgått ovan, ett undantag från lagens huvudregel om individuell
värdering. Undantaget motiveras av effektivitetsskäl, men vissa
begränsningar får anses gälla. Varulagervärdering som innefattar en
schablonmässig bestämning av övertalighet förutsätter att det
föreligger ett tillförlitligt underlag för inkuransbedömningen. Vidare
måste krävas att tillämpningen av schablonmetoden är konsekvent och kan
antas ge ungefär samma värde som en motsvarande individuell bedömning.
Är dessa förutsättningar för handen får emellertid en schabloniserad
varulagervärdering anses vara förenlig med god redovisningssed.
Det förekommer att inkuranstrappor som beslutats på
koncernnivå tillämpas i alla de i koncernen ingående företagen. Detta
kan leda till problem, framför allt i koncerner där koncernföretagen har
helt olika inriktning på sin verksamhet. Om det i en inkuranstrappa som
tillämpas i en hel koncern uppställs starkt schabloniserade
värderingsregler utan att dessa anpassats till de särskilda krav som
skulle kunna motiveras av verksamheternas inriktning i de olika företagen,
kan lagervärderingen ifrågasättas. Kravet på att det skall föreligga
ett tillförlitligt underlag för inkuranstrappan innebär nämligen att det
skall finnas ett underlag som visar att den inom koncernen tillämpade
inkuranstrappan ger ett rimlig resultat när den tillämpas i bolaget. Att
inkuranstrappan kan vara lämplig för ett koncernföretag innebär inte att
den med automatik är det för ett annat.
_______________
Detta uttalande har beslutats av Bokföringsnämnden i plenum.
Bo Svensson
ordförande
Anders Bengtsson
kanslichef