För räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025* får följande företag, oavsett storlek, inte lägre tillämpa K2. Företagen ska i stället tillämpa K3.

• Bostadsrättsföreningar och bostadsföreningar.
• Företag som har eller under räkenskapsåret har haft en eller flera filialer i utlandet.
• Företag som har eller under räkenskapsåret har haft kryptotillgångar, dock inte företag som endast någon enstaka gång har använt eller tagit emot kryptotillgångar som betalningsmedel.**
• Företag som under räkenskapsåret har förvärvat varor eller tjänster mot aktierelaterade ersättningar (t.ex. incitamentsprogram till anställda).
• Företag som har eller under räkenskapsåret har haft av företaget emitterade skuldebrev som kan regleras med egetkapitalinstrument, eller liknande sammansatta finansiella instrument.

**Begränsningen för företag med kryptotillgångar gäller företag med direkta innehav, t.ex. företag som placerar i eller bedriver handel med kryptotillgångar. Begränsningen omfattar inte företag med indirekta innehav, t.ex. i kryptocertifikat.

Ytterligare begränsningar för företag över en viss storleksgräns

Utöver begränsningarna ovan finns det ytterligare begränsningar för företag av en viss storlek. Dessa ytterligare begränsningar gäller inte de minsta företagen: företag som omfattas av den s.k. lättnadsregeln. Lättnadsregeln omfattar företag som uppfyller högst ett av följande villkor:

• Medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3.
• Företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 1,5 miljoner kronor.
• Företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3 miljoner kronor.

Företag som inte omfattas av lättnadsregeln och som har något av följande får inte längre tillämpa K2 utan måste byta till att tillämpa K3***:

• Byggnader som genererar minst 75 procent av företagets nettoomsättning (t.ex. uthyrning av bostäder eller lokaler eller rumsuthyrning i hotellverksamhet).
• En uppskjuten skatteskuld som är väsentlig.

***Ett undantag finns också för företag som redan tillämpar K2 och som normalt inte omfattas av dessa två begränsningar. Sådana företag får fortsätta att tillämpa K2. Med normalt avses mer än något eller några enstaka år.

K2 ­ Årsredovisning i mindre företag
K3 ­ Årsredovisning och koncernredovisning

*Ett nystartat företag som inleder sin verksamhet efter den 30 juni 2025 ska tillämpa det allmänna rådet redan för sitt första räkenskapsår, om det första räkenskapsåret är förlängt och avslutas den 31 december 2026 eller senare.

Nej, enskilda näringsidkare tillämpar inte vägledningen K2 Årsredovisning i mindre företag. De omfattas därför inte av ändringarna.

Enskilda näringsidkare upprättar normalt årsbokslut och tillämpar därmed K1 eller vägledningen Årsbokslut. Enskilda näringsidkare som väljer att upprätta årsredovisning ska tillämpa K3 eftersom de inte får tillämpa K2 (se punkt 1.1A d i K2).

K1 – Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut
K2/K3 – Årsbokslut

Ja, om stiftelsen inte omfattas av lättnadsreglerna i punkt 1.1C i K2.

Enligt punkt 1.1B b i K2 får mindre företag som har en eller flera byggnader som genererar minst 75 procent av företagets nettoomsättning inte tillämpa K2. Med företag avses även stiftelser.

Enligt punkt 1.1C första stycket gäller inte punkt 1.1B om företaget uppfyller högst ett av följande villkor:

a) Medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3.

b) Företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 1,5 miljoner kronor.

c) Företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3 miljoner kronor.

Enligt punkt 1.1C andra stycket finns också ett undantag för företag som redan tillämpar K2 om företagets byggnad eller byggnader normalt inte genererar minst 75% av företagets nettoomsättning. Sådana företag får fortsätta att tillämpa K2. Med normalt avses mer än något eller några enstaka år.

Ändringarna gäller för räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025. En nystartad stiftelse som inleder sin verksamhet efter den 30 juni 2025 ska tillämpa det allmänna rådet redan för sitt första räkenskapsår, om det första räkenskapsåret är förlängt och avslutas den 31 december 2026 eller senare.

K2 ­ Årsredovisning i mindre företag

Nej, en stiftelse ska inte lägga gåvor och bidrag till nettoomsättningen vid bedömningen enligt punkterna 1.1B och 1.1C i K2.

Enligt punkt 1.1B får stiftelsen inte tillämpa K2 om intäkterna från byggnaden utgör minst 75 procent av stiftelsens nettoomsättning.

Enligt punkt 1.1C gäller inte punkt 1.1B om stiftelsen uppfyller högst ett av följande villkor:

a) Medelantalet anställda i stiftelsen har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3.

b) Stiftelsens redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 1,5 miljoner kronor.

c) Stiftelsens redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3 miljoner kronor.

Nettoomsättning är intäkter från sålda varor och utförda tjänster som ingår i stiftelsens normala verksamhet, se 1. kap. 3 § ÅRL. Stiftelsen behöver göra en bedömning av om Intäkterna från stiftelsens hyresfastighet är nettoomsättning.

K2 Årsredovisning i mindre företag

Nej, bostadsaktiebolag omfattas inte av den obligatoriska övergången till K3. Ett bostadsaktiebolag omfattas av samma regler som övriga aktiebolag. Se vidare i svaret på frågan Vilka företag får inte längre tillämpa K2?

K2 ­ Årsredovisning i mindre företag

Företag som har en eller flera byggnader som normalt genererar minst 75 procent av företagets nettoomsättning ska från och med det räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025 upprätta årsredovisning enligt K3. Detsamma gäller företag som normalt har en uppskjuten skatteskuld som är väsentlig. Ett undantag finns för små företag som omfattas av lättnadsregeln. Se vidare i svaret på frågan Vilka företag får inte längre tillämpa K2.

Vid bytet till K3 ska företaget tillämpa kapitel 35 i K3, Första gången detta allmänna råd tillämpas. Även om företaget tidigare tillämpat K3 får det enligt övergångsbestämmelserna tillämpa kapitel 35.

Här går vi kortfattat igenom hur fastighetsföretag ska hantera sin fastighet vid bytet av regelverk. För att få en fullständig bild samt se vad som gäller för övriga tillgångar och skulder, se kapitel 35. I kapitel 35 framgår också vilka noter som företaget ska lämna i den första årsredovisningen som upprättas enligt K3.

Denna text avser byten till K3 för räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025.

Ingångsbalansräkning

Företaget behöver börja med att upprätta en ingångsbalansräkning. En ingångsbalansräkning är en balansräkning per tidpunkten för övergång till K3. Syftet med ingångsbalansräkningen är att anpassa företagets redovisning till reglerna i K3.

Tidpunkten för övergång

Enligt huvudregeln är tidpunkten för övergång den första dagen på det föregående räkenskapsåret. För ett företag som har kalenderår som räkenskapsår är tidpunkten för övergång den 1 januari 2025. Huvudregeln bygger på att jämförelsetalen i årsredovisningen ska räknas om vid byte av redovisningsprincip.

Mindre företag kan välja att inte räkna om jämförelsetalen. Väljer ett företag med kalenderår som räkenskapsår att inte räkna om jämförelsetalen, är tidpunkten för övergång i stället den 1 januari 2026. Att ingångsbalansräkningen upprättas per den 1 januari 2026 betyder inte att den ska vara färdig per det datumet. Företaget kan arbeta med ingångsbalansräkningen även under 2026.

Upprättande av ingångsbalansräkning

I ingångsbalansräkningen tas fastigheten upp till det redovisade värdet. Det redovisade värdet är anskaffningsvärdet minskat med ackumulerade avskrivningar och nedskrivningar samt ökat med ackumulerade uppskrivningar. Ett företag som upprättar ingångsbalansräkningen per den 1 januari 2026 tar upp fastigheten till det redovisade värdet per det datumet, vilket är detsamma som det redovisade värdet per den 31 december 2025.

Byggnadens anskaffningsvärde och de avskrivningar, nedskrivningar och uppskrivningar som har redovisats före tidpunkten för övergången till K3 ska inte justeras i ingångsbalansräkningen.

Byggnaden delas in i komponenter

Enligt K3 ska företaget dela upp byggnaden på betydande komponenter med väsentligt skild förbrukning. Byggnadens redovisade värde per tidpunkten för övergång ska sedan fördelas på komponenterna. I praktiken innebär det att byggnadens anskaffningsvärde och ackumulerade avskrivningar, nedskrivningar och uppskrivningar fördelas på komponenterna. Syftet med komponentindelningen, och efterföljande komponentavskrivning, är att ge en mer rättvisande bild av företagets byggnad och kostnaderna kopplade till byggnadens förbrukning över tid.

Bedömningen av vilka komponenter som byggnaden består av och komponenternas nyttjandeperiod behöver företaget själv göra utifrån byggnadens specifika förutsättningar. En byggnad består normalt av ett flertal betydande komponenter såsom stomme, stammar, fasad, tak och liknande. Dessa komponenter har vanligtvis väsentligt olika nyttjandeperioder och byts därför ut med olika tidsintervall, i takt med respektive komponents förbrukning (nyttjandeperiod).

Har företaget en plan för fastighetens framtida underhåll kan den användas som hjälp i arbetet med komponentindelningen och bedömningen av nyttjandeperioden för respektive komponent. Finns inte någon plan behöver företaget på något annat sätt identifiera byggnadens komponenter, dess nuvarande skick och, med utgångspunkt i komponenternas skick, deras kvarvarande nyttjandeperiod.

Företaget behöver också uppdatera anläggningsregistret med byggnadens komponenter. Det kan vara lämpligt att göra det i samband med komponentindelningen. Regler om anläggningsregister finns i BFN:s vägledning Bokföring.

Efter bytet till K3 ska respektive komponent skrivas av separat över dess nyttjandeperiod.

Gemensamhetsanläggning

Har företagets fastighet del i en gemensamhetsanläggning, till exempel garage, behöver företaget göra en bedömning av om gemensamhetsanläggningen består av betydande komponenter med en väsentlig skillnad i förbrukning.

Uppskjuten skatt

I samband med bytet till K3 ska företaget i ingångsbalansräkningen redovisa eventuell uppskjuten skattefordran och uppskjuten skatteskuld.

Uppskjuten skatt uppkommer när det finns en temporär skillnad mellan en tillgång respektive skulds redovisade värde och dess skattemässiga värde. Uppskjuten skatt ska redovisas för samtliga temporära skillnader.

När det gäller temporära skillnader kopplat till byggnader och mark kan de exempelvis uppkomma på grund av att

• byggnaden eller marken har skrivits upp,
• byggnaden skrivs av snabbare vid beskattningen än i redovisningen, eller
• att tillkommande utgifter på byggnaden redovisas som tillgång men kostnadsförs direkt vid beskattningen.

Den uppskjutna skatten beräknas på skillnaden mellan fastighetens redovisade värde och dess skattemässiga värde.

Exempel

Ett företags fastighet har i årsredovisningen per den 31 december 2025 ett redovisat värde på 10 500 000 kr. Fastighetens skattemässiga värde är vid samma tidpunkt 9 500 000 kr. Om företaget upprättar ingångsbalansräkning per den 1 januari 2026 blir den uppskjutna skatteskulden kopplad till fastigheten 206 000 kr ((10 500 000 – 9 500 000) x 0,206) vid en skattesats på 20,6 procent. Observera att det även kan finnas andra temporära skillnader som företaget ska redovisa uppskjuten skatt för.

Läs mer om uppskjuten skatt i kapitel 29 i K3.

Vägledningen Årsredovisning och koncernredovisning – K3
Vägledningen Bokföring

Ja, bostadsföreningar måste, precis som bostadsrättsföreningar, byta till att tillämpa K3 och därmed dela upp byggnaden i komponenter.

Enligt punkt 1.1A e i K2 får bostadsföreningar inte tillämpa K2 från och med det räkenskapsår som påbörjas efter den 31 december 2025. Det innebär att föreningen ska tillämpa K3 när den upprättar sin årsredovisning.

K3 ­ Årsredovisning och koncernredovisning

Nej, det finns inget krav i K3 att en bostadsrättsförening ska upprätta en underhållsplan. Däremot ska föreningen lämna en upplysning i förvaltningsberättelsen om föreningen har eller inte har en aktuell underhållsplan, se punkt 38.2 d.

Enligt bostadsrättslagen ska en ekonomisk plan upprättas av föreningens styrelse och registreras av Bolagsverket innan en bostadsrättsförening upplåter lägenheter med bostadsrätt. För upplåtelser från och med den 1 januari 2024 ska det i den ekonomiska planen ingå en teknisk underhållsplan som visar fastighetens underhålls- och återinvesteringsbehov under de kommande 50 åren.

Samtliga bostadsrättsföreningar och bostadsföreningar ska från och med det räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025 upprätta årsredovisning enligt K3. Vid bytet till K3 ska föreningen tillämpa kapitel 35 i K3, Första gången detta allmänna råd tillämpas. Även om föreningen tidigare tillämpat K3 får den enligt övergångsbestämmelserna tillämpa kapitel 35.

Här går vi kortfattat igenom hur bostadsrättsföreningar och bostadsföreningar ska hantera sin byggnad vid bytet av regelverk. För att få en fullständig bild samt se vad som gäller för övriga tillgångar och skulder, se kapitel 35 i K3. I kapitel 35 framgår också vilka noter som föreningen ska lämna i den första årsredovisningen som upprättas enligt K3.

Denna text avser byten till K3 för räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025.

Ingångsbalansräkning

Föreningen behöver börja med att upprätta en ingångsbalansräkning. En ingångsbalansräkning är en balansräkning per tidpunkten för övergång till K3. Syftet med ingångsbalansräkningen är att anpassa föreningens redovisning till reglerna i K3.

Tidpunkten för övergång

Enligt huvudregeln är tidpunkten för övergång den första dagen på det föregående räkenskapsåret. För en förening som har kalenderår som räkenskapsår är tidpunkten för övergång den 1 januari 2025. Huvudregeln bygger på att jämförelsetalen i årsredovisningen ska räknas om vid byte av redovisningsprincip.

Mindre föreningar kan välja att inte räkna om jämförelsetalen. Väljer en förening med kalenderår som räkenskapsår att inte räkna om jämförelsetalen, är tidpunkten för övergång i stället den 1 januari 2026. Att ingångsbalansräkningen upprättas per den 1 januari 2026 betyder inte att den ska vara färdig per det datumet. Föreningen kan arbeta med ingångsbalansräkningen även under 2026.

Upprättande av ingångsbalansräkning

I ingångsbalansräkningen tas fastigheten upp till det redovisade värdet. Det redovisade värdet är anskaffningsvärdet minskat med ackumulerade avskrivningar och nedskrivningar samt ökat med ackumulerade uppskrivningar. En förening som upprättar ingångsbalansräkningen per den 1 januari 2026 tar upp fastigheten till det redovisade värdet per det datumet, vilket är detsamma som det redovisade värdet per den 31 december 2025.

Byggnadens anskaffningsvärde och de avskrivningar, nedskrivningar och uppskrivningar som har redovisats före tidpunkten för övergången till K3 ska inte justeras i ingångsbalansräkningen.

Byggnaden delas in i komponenter

Enligt K3 ska föreningen dela upp byggnaden på betydande komponenter med väsentligt skild förbrukning. Byggnadens redovisade värde per tidpunkten för övergång ska sedan fördelas på komponenterna. I praktiken innebär det att byggnadens anskaffningsvärde och ackumulerade avskrivningar, nedskrivningar och uppskrivningar fördelas på komponenterna. Syftet med komponentindelningen, och efterföljande komponentavskrivning, är att ge en mer rättvisande bild av föreningens byggnad och kostnaderna kopplade till byggnadens förbrukning över tid.

Bedömningen av vilka komponenter som byggnaden består av och komponenternas nyttjandeperiod behöver föreningen själv göra utifrån byggnadens specifika förutsättningar. En byggnad består normalt av ett flertal betydande komponenter såsom stomme, stammar, fasad, tak och liknande. Dessa komponenter har vanligtvis väsentligt olika nyttjandeperioder och byts därför ut med olika tidsintervall, i takt med respektive komponents förbrukning (nyttjandeperiod).

Som hjälp i arbetet med komponentindelningen och bedömningen av nyttjandeperioden för respektive komponent, kan föreningen använda fastighetens underhållsplan om en sådan finns. I underhållsplanen kan föreningen få stöd i att identifiera byggnadens komponenter, dess nuvarande skick och, med utgångspunkt i komponenternas skick, deras kvarvarande nyttjandeperiod. Det finns inga krav på att en förening som bildats före 2024 ska ha en underhållsplan.

I en bostadsrättsförening finns det normalt delar av byggnaden som inte omfattas av föreningens underhållsansvar. Dessa delar ska hänföras till byggnadens stomme, om delarna inte redovisas som separata komponenter.

Föreningen behöver också uppdatera anläggningsregistret med byggnadens komponenter. Det kan vara lämpligt att göra det i samband med komponentindelningen. Regler om anläggningsregister finns i BFN:s vägledning Bokföring.

Efter bytet till K3 ska respektive komponent skrivas av separat över dess nyttjandeperiod.

Gemensamhetsanläggning

Har förenings fastighet del i en gemensamhetsanläggning, till exempel garage, behöver föreningen göra en bedömning av om gemensamhetsanläggningen består av betydande komponenter med en väsentlig skillnad i förbrukning.

Vägledningen Årsredovisning och koncernredovisning – K3
Vägledningen Bokföring

Hanteringen av underhållsfonden vid byte till K3 är inte en fråga för BFN. Reglerna om underhållsfond finns inte i BFN:s normgivning utan i bostadsrättslagen. K2 och K3 anger endast hur och när reservering till och användning av fonden ska bokföras.

I 9 kap. 5 § i bostadsrättslagen finns bestämmelser om vilka uppgifter som föreningens stadgar ska innehålla. I punkt 7 anges att stadgarna ska innehålla uppgift om grunderna för avsättning av medel för att säkerställa underhållet av föreningens hus. Det är alltså föreningens stadgar som styr storleken på reserveringen till underhållsfonden.

9 kap. 5 § bostadsrättslagen

Ja, ett företag som byter till K3 och omfattas av kapitel 35 i K3 ska upprätta en ingångsbalansräkning*.

En ingångsbalansräkning är en balansräkning per tidpunkten för övergång. Syftet med ingångsbalansräkningen är att företagets redovisning ska anpassas till reglerna i K3.

Reglerna om ingångsbalansräkning finns i kapitel 35, Första gången detta allmänna råd tillämpas, i K3.

* Reglerna i kapitel 35 i K3 ska tillämpas första gången ett företag upprättar årsredovisningen enligt K3. Ett företag som åter tillämpar K3 efter att ha tillämpat annan normgivning ska i stället tillämpa reglerna om byte av redovisningsprincip, kapitel 10 i K3. Enligt övergångsbestämmelserna till ändringarna i K3 får dock kapitel 35 tillämpas av företag som inte längre får tillämpa K2 även om företaget tidigare har tillämpat K3.

Vägledningen Årsredovisning och koncernredovisning – K3

Ja, under vissa förutsättningar kan tillkommande utgifter för en byggnad som tidigare har kostnadsförts enligt K2 aktiveras i balansräkningen. Det gäller utgifter som har kostnadsförts under det räkenskapsår som föregår det räkenskapsår för vilket företaget/föreningen upprättar sin första årsredovisning enligt K3 (jämförelseåret). Och under förutsättning att företaget/föreningen väljer att räkna om jämförelsetalen i den årsredovisningen.

Vid bytet till K3 ska en ingångsbalansräkning upprättas per tidpunkten för övergången, se punkterna 35.5–35.6 i K3. Tidpunkten för övergång är första dagen på det tidigaste räkenskapsår för vilket ett företag upprättar fullständig jämförande information enligt K3, se punkt 35.7 i K3. Mindre företag kan med stöd av förenklingsregeln i 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL välja att inte räkna om jämförelsetalen i årsredovisningen. Tidpunkten för övergång är då den första dagen på det räkenskapsår som K3 börjar tillämpas.

Väljer företaget/föreningen att inte utnyttja förenklingsregeln i 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL utan räknar om jämförelsetalen i årsredovisningen, blir tidpunkten för övergång första dagen på det föregående räkenskapsåret. En ingångsbalansräkning ska då upprättas per den tidpunkten (1 januari 2025 vid kalenderår som räkenskapsår). Byggnaden ska i ingångsbalansräkningen tas upp till det redovisade värdet per tidpunkten för övergång (1 januari 2025 vid kalenderår som räkenskapsår), se punkt 35.18 i K3. Det redovisade värdet fördelas på de komponenter som fanns vid den tidpunkten. De tillkommande utgifter för byggnaden som företaget/föreningen har haft under jämförelseåret ska i nästa steg bedömas enligt reglerna i kapitel 2 och kapitel 17 i K3.

Enligt K3 ska utgifter som avser utbyte av komponent räknas in i byggnadens redovisade värde, se punkt 17.5 i K3. Detta gäller även för utgifter som avser helt nya komponenter. Det eventuella kvarvarande redovisade värdet för komponenter som byts ut ska tas bort från balansräkningen.

Ovanstående innebär att i företag/föreningar som väljer att räkna om jämförelsetalen i årsredovisningen, ska tillkommande utgifter för byggnaden som enligt K2 kostnadsförts under jämförelseåret, men som enligt K3 är utbyte av eller ny komponent, tas upp som tillgång vid omräkningen av jämförelsetalen.

Denna omräkning görs för att företaget/föreningen i den första årsredovisningen som upprättas enligt K3 ska kunna lämna fullt jämförbar information. I den löpande bokföringen bokförs korrigeringar till följd av bytet till K3 under innevarande räkenskapsår (2026). Alternativt kan de ingående balanserna för innevarande räkenskapsår (2026) korrigeras.

De korrigeringar av jämförelseåret som görs vid bytet till K3 påverkar eget kapital. Korrigeringarna ska framgå i specifikationen av förändringar i eget kapital i förvaltningsberättelsen, se 6 kap. 2 § andra stycket ÅRL.

K3 – Årsredovisning och koncernredovisning

Nej, kraven på upplysningar om särskilda nyckeltal i 6 kap. 3 a § ÅRL och kapitel 38 i K3 gäller bara bostadsrättsföreningar. En bostadsförening kan frivilligt lämna nyckeltalen.

Enligt punkt 1.1A e i K2 får bostadsföreningar inte tillämpa K2 från och med det räkenskapsår som påbörjas efter den 31 december 2025. Det innebär att föreningen ska tillämpa K3 när den upprättar sin årsredovisning.

6 kap. 3 a § årsredovisningslagen
K3 ­ Årsredovisning och koncernredovisning

De ändringar i K2 som beslutades i juni 2025 ska tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025*.

Till de ändringar som innebär en ny metod för värdering finns en övergångsbestämmelse som anger följande:

• I det fall en ändring innebär en ny metod för värdering ska den nya metoden tillämpas endast på nya transaktioner och på poster som omvärderas varje balansdag.
• Posterna i resultat- och balansräkningarna för det närmast föregående räkenskapsåret ska inte räknas om.
• Företaget ska lämna en upplysning om den bristande jämförbarheten, vilket följer av 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL.

Dessa ändringar ska alltså tillämpas framåtriktat. Tidigare år ska inte omräknas.

För de ändring som påverkar klassificering och indelning i poster i resultat- och balansräkningen gäller bestämmelserna i 3 kap. 5 § andra och fjärde styckena ÅRL. Utgångspunkten är att posterna för jämförelseåret ska räknas om. Ett mindre företag kan välja att inte räkna om. Företaget ska i så fall lämna en upplysning om den bristande jämförbarheten.

Nedan går vi igenom hur övergångsbestämmelsen ska tolkas vid tillämpning av de ändrade reglerna.

Ny regel om apportegendom

Det har införts en regler om beräkning av anskaffningsvärde för tillgångar som tillförs företaget som apportegendom, se punkt 9.13.

Den nya regeln ska tillämpas på apportegendom som tillförs företaget från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Anskaffningsvärdet på tillgångar som tillförts tidigare påverkas inte.

Ny regel om tomträtt som förvärvas med byggnad

Det har införts en möjlighet att vid förvärv av tomträtt tillsammans med byggnad hänföra hela anskaffningsvärdet till byggnaden, se punkt 10.11A.

Den nya regeln får tillämpas på förvärv av tomträtt som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Förvärv som har gjorts tidigare påverkas inte.

Nya regler om tilläggsköpeskilling vid förvärv av inkråm och andelar i företag

Det har införts regler om tidpunkten för redovisning av tilläggsköpeskilling. Tilläggsköpeskilling vid förvärv av andelar i ett företag och vid inkråmsförvärv (som beror på tillkommande resultat i den förvärvade verksamheten) ska läggas till anskaffningsvärdet för de förvärvade tillgångarna det räkenskapsår då tilläggsköpeskillingen har fastställts, se punkt 9.3A.

De nya reglerna ska tillämpas vid förvärv som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Det innebär att det inte ska göras någon justering i de fall en beräknad tilläggsköpeskilling har tagits med i anskaffningsvärdet för en tillgång som förvärvats tidigare räkenskapsår. Har tilläggsköpeskillingen avseende ett tidigare förvärv inte redovisats, får den redovisas enligt de nya reglerna.

Det har även införts en regel om att en avsättning inte får göras för en avtalad tilläggsköpeskilling vid förvärv av andelar i ett företag eller vid inkråmsförvärv (som beror på tillkommande resultat i den förvärvade verksamheten), se punkt 16.5A. Punkten ska endast tillämpas på en tilläggsköpeskilling som redovisas enligt punkt 9.3A. En avsättning för en beräknad tilläggsköpeskilling som är hänförlig till ett förvärv som gjorts tidigare räkenskapsår ska fortsatt redovisas, om den uppfyller villkoren i punkt 16.2.

Nya regler om prisjusteringar, standardiserade tjänster och vissa försäljningar

I de fall en ändring innebär en ny tidpunkt för redovisning av intäkter, kostnader eller relationsresultat, ska den tillämpas på avtal som har träffats från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Det gäller följande bestämmelser:

• Punkt 6.26 om när inkomsten från en standardiserad tjänst ska redovisas som intäkt.
• Punkt 6.26 andra stycket om när vissa prisjusteringar som ett företag lämnar på hyra och leasing ska redovisas.
• Punkt 6.32A om när tilläggsköpeskilling vid försäljning av inkråm ska redovisas.
• Punkt 8.4B om när tilläggsköpeskilling vid försäljning av andelar i ett företag ska redovisas.
• Punkt 7.10 andra stycket om när vissa prisjusteringar som ett företag erhåller på utgift för hyra eller leasing ska redovisas.
• Punkt 8.4A andra stycket om att realisationsresultat vid försäljning av andel i en bostadsrättsförening får redovisas på kontraktsdagen.

Avtal som har träffats tidigare räkenskapsår påverkas inte.

Uttag ur kapitalförsäkring

Det har införts regler om hur uttag ur en kapitalförsäkring ska redovisas, se punkterna 8.4C och 11.13A. Detta har tidigare framgått av exempel 16 d i K2.

Om företaget tidigare redovisat uttag ur kapitalförsäkring på något annat sätt, ska det ingående värdet på försäkringen inte justeras. De nya reglerna ska tillämpas på uttag ur kapitalförsäkringen som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2.

Andelar i handelsbolag – redovisat värde

Till följd av ändringen i punkterna 11.13 och 19.6 ska det redovisade värdet på andelar i handelsbolag årligen justeras med ett belopp som motsvarar företagets andel av handelsbolagets redovisade resultat. Tidigare skulle justeringen göras med företagets andel av handelsbolaget resultat enligt beskattningen.

Den nya lydelsen av punkterna 11.13 och 19.6 ska tillämpas på justeringar som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Det ingående redovisade värdet på andelarna ska inte räknas om.

Avsättning för särskild löneskatt och beräkning av semesterlöneskuld

Punkt 16.17 om beräkning av avsättningen för särskild löneskatt på t.ex. en kapitalförsäkring har ändrats. Den särskilda löneskatten ska efter ändringen beräknas på tillgångens marknadsvärde i de fall löneskatten inte täcks av värdet på tillgången.

Punkt 17.10 om beräkning av semesterlöneskuld har ändrat så att även avtalade avgifter får ingå i beräkningen.

Avsättningar och upplupna kostnader omvärderas varje balansdag. Det innebär att värderingen ska göras enligt den nya lydelsen av bestämmelserna från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Skillnader mellan värderingen i föregående års utgående balans och värderingen enligt den nya lydelsen får effekt på räkenskapsårets resultat.

Förbättringsutgifter på annans fastighet

Enligt det nya andra stycket i punkt 10.28 får företaget endast bestämma nyttjandeperioden för förbättringar på annans fastighet enligt förenklingsregeln i första stycket om nyttjandeperioden inte skiljer sig väsentligt från den tid företaget avser att nyttja tillgången.

Det nya andra stycket ska tillämpas på förbättringar som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Nyttjandeperioden för förbättringar som har gjorts tidigare räkenskapsår påverkas inte.

Byten av varor och tjänster

Till följd av ändringen i punkt 2.8 ska en inkomst eller utgift redovisas vid alla typer av byten av tillgång eller tjänst. Tidigare redovisades ingen inkomst eller utgift vid byte till en likartad vara eller tjänst.

Den nya lydelsen av punkt 2.8 ska tillämpas på byten av varor och tjänster som görs från och med det räkenskapsår som företaget börjar tillämpa ändringarna i K2. Byten som har gjorts tidigare påverkas inte.

* Ett nystartat företag som inleder sin verksamhet efter den 30 juni 2025 ska tillämpa ändringarna redan för sitt första räkenskapsår, om det första räkenskapsåret är förlängt och avslutas den 31 december 2026 eller senare.

Punkt 3 i övergångsbestämmelserna gäller för företag som redan tillämpar K3. De ändringar i K3 som beslutades i juni 2025 ska tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025.

Punkt 3 i övergångsbestämmelserna gäller aktierelaterade ersättningar som regleras med egetkapitalinstrument. Punkten anger följande:

• Punkterna 26.2 och 26.3 i deras nya lydelse behöver inte tillämpas på aktierelaterade ersättningar som regleras med egetkapitalinstrument och som tilldelats från ett annat företag i koncernen före den tidpunkt då de nya reglerna ska tillämpas första gången.

Bestämmelser om tilldelningstidpunkten finns i punkt 26.10. Enligt punkt 26.10 är tilldelningstidpunkten den tidpunkt då ett företag ingår ett avtal om aktierelaterade ersättningar. Är avtalet beroende av ett godkännande, t.ex. av aktieägarna, är tilldelningstidpunkten den tidpunkt då avtalet godkänts.

Ändringen i punkterna 26.2 och 26.3 gäller alltså för instrument som tilldelats efter den tidpunkt då de nya reglerna ska tillämpas första gången. Det vill säga instrument som tilldelats första januari 2026 eller senare för räkenskapsår som inleds från och med den första januari 2026.

Punkt 4 i övergångsbestämmelserna gäller för större företag som redan tillämpar K3. De ändringar i K3 som beslutades i juni 2025 ska tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025.

Till de ändringar som innebär ändrade principer för värdering, klassificering eller indelning i poster eller delposter finns en övergångsbestämmelse för större företag som anger följande (se punkt 4 i övergångsbestämmelserna):

• Ett större företag som har ändrat principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster eller delposter, på grund av en ändring i det allmänna rådet, behöver inte räkna om jämförelsetalen för det föregående räkenskapsåret.
• Om omräkning av jämförelsetalen inte görs ska upplysning lämnas i not om den bristande jämförbarheten.

Mindre företag behöver inte heller räkna om jämförelsetalen. Det följer av 3 kap. 5 § ÅRL. Även mindre företag som inte räknar om jämförelsetalen ska lämna en upplysning om den bristande jämförbarheten, se 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL.

De ändrade principerna får alltså tillämpas framåtriktat utan krav på omräkning av jämförelsetal eller ingående balanser.

Övergångsbestämmelsen hindrar inte att ett företag väljer att räkna om jämförelsetalen enligt 3 kap. 5 § andra stycket ÅRL. Om ett företag väljer att räkna om jämförelsetalen ska det göras med retroaktiv tillämpning av de nya principerna.

Nedan framgår hur punkt 4 i övergångsbestämmelserna ska tolkas vid tillämpning av ändringarna i punkterna 5.4, 19.8 och 21.15.

Ny regel om bruttoredovisning i resultaträkningen – punkt 5.4

I kapitel 5 finns en ny punkt och en utökad kommentar om vilka utgifter som ska bruttoredovisas i en kostnadsslagsindelad resultaträkning. I den nya punkten 5.4 anges att utgifter som är hänförliga till företagets tillverkning av varor eller anläggningstillgångar ska bruttoredovisas i en kostnadsslagsindelad resultaträkning.

Den nya punkten påverkar endast presentationen i resultaträkningen. Den påverkar inte värderingen av tillgångar och skulder.

Punkt 4 i övergångsbestämmelserna innebär att presentationen för jämförelseåret inte behöver ändras, det vill säga posterna i resultaträkningen för det föregående räkenskapsåret behöver inte klassificeras om. Det gäller även för pågående projekt som löper över balansdagen. Om företaget har ett pågående projekt som avser egentillverkning av en anläggningstillgång, ska de utgifter som uppstår under ett räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025 bruttoredovisas enligt punkt 5.4. Utgifterna som uppstått tidigare år behöver inte klassificeras om.

Redovisning av tilläggsköpeskilling – punkt 19.8 andra stycket

Reglerna om redovisning av tilläggsköpeskilling i kapitel 19 om rörelseförvärv och goodwill har ändrats. Enligt den nya lydelsen av punkt 19.8 andra stycket ska en justering av köpeskillingen på grund av förhållanden som uppstått efter förvärvstidpunkten redovisas i koncernresultaträkningen. En justering av köpeskillingen enligt andra stycket påverkar därmed inte längre anskaffningsvärdet för den förvärvade enheten i koncernen.

Den nya lydelsen av punkt 19.8 andra stycket ska tillämpas på köpeskillingar som justeras under räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025. Det gäller även om förvärvet har skett under ett tidigare räkenskapsår.

I juridisk person ska en justering av tilläggsköpeskillingen alltid läggas till eller dras ifrån anskaffningsvärdet. Detta framgick tidigare endast av kommentarerna till punkt 19.8 och 19.20, men har nu förtydligats i en ny punkt 19.29. Den nya punkten innebär ingen skillnad jämfört med tidigare.

Redovisning av eventualtillgångar – punkt 21.15

I punkt 21.15 finns en definition av eventualtillgång. En eventualtillgång är en möjlig tillgång till följd av inträffade händelser och vars förekomst endast kommer att bekräftas av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom företagets kontroll, inträffar eller uteblir. En eventualtillgång får inte redovisas som tillgång.

Punkt 21.15 har kompletterats med en avslutande mening: Om det har blivit så gott som säkert att ett inflöde av resurser kommer att uppstå, ska en tillgång redovisas.

Den nya lydelsen av punkten ska tillämpas på eventualtillgångar som finns i företaget på balansdagen för räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025. Bedömningen av om eventualtillgången ska redovisas som tillgång ska då göras enligt den nya meningen i punkt 21.15. Det gäller även om eventualtillgången redovisats som tillgång ett tidigare räkenskapsår med stöd av punkt 2.18. I det fallet behöver en ny bedömning göras av om det nu är så gott som säkert att ett inflöde av resurser kommer att uppstå. Är det inte så gott som säkert ska tillgången tas bort från balansräkningen.